BAB V KESIMPULAN DAN SARAN 1. Kesimpulan

BAB V
KESIMPULAN DAN SARAN
1.
Kesimpulan
Berdasarkan hasil penelitian yang dilakukan dengan menggunakan
kombinasi antara studi dokumen dan pengamatan partispatif atas kasus handling
commission pada PT ”X” yang telah dipaparkan dalam bab-bab sebelumnya,
maka Peneliti menyampaikan kesimpulan sebagai berikut:
1.
Surat Edaran Dirjen Pajak No. SE-145/PJ/2010 yang diterbitkan pada
tanggal 22 Desember 2010 tidak dapat diberlakukan retroaktif (berlaku surut)
sejak 1 April 2010. Peraturan yang memiliki daya berlaku surut digunakan
sebagai cara mencegah Wajib Pajak melakukan tindakan penghindaran pajak
akibat mengetahui beberapa celah-celah hukum suatu peraturan perpajakan,
namun pemberlakuan tersebut akan menimbulkan dampak berupa sanksi
adminstrasi dalam pemenuhan kewajiban perpajakan yang berhubungan
dengan jangka waktu pembayaran dan pelaporan kewajiban perpajakan
sehingga tidak memenuhi asas keadilan apabila peraturan retoraktif tersebut
diberlakukan.
Dalam
Putusan Pengadilan Pajak No. PUT-aaaaa/PP/
M.VI./16/2013 yang diucapkan pada tanggal 21 Nopember 2013 juga menolak
pelaksanaan Surat Edaran Dirjen Pajak No. 145/PJ/2010 yang diterbitkan pada
tanggal 22 Desember 2010 untuk dapat yang diberlakukan secara retroaktif
(berlaku surut) sejak tanggal 1 April 2010.
139
Disamping itu, Surat Edaran Dirjen Pajak No. SE-145/PJ/2010 yang
menerapkan prinsip tempat asal (origin/purchase destination) bertentangan
dengan definisi PPN sebagaimana dijabarkan dalam penjelasan umum dari
Undang-Undang PPN No.42 Tahun 2009 bahwa PPN adalah pajak atas
konsumsi barang dan jasa di Daerah Pabean yang dikenakan secara
bertingkat di setiap jalur produksi dan distribusi, dimana dalam hal ini
menganut prinsip tempat tujuan (destination principle).
2.
Sebaliknya Surat Edaran Dirjen Pajak No. SE-08/PJ.52/1996 yang
diterbitkan pada tanggal 29 Maret 1996 tentang PPN atas Jasa Perdagangan
menganut prinsip tempat tujuan (destination principle) dimana PPN dipungut
ditempat barang atau jasa tersebut dikonsumsi. Dengan demikian, Surat
Edaran Dirjen Pajak SE-08/PJ.52/1996 tidak bertentangan dengan Penjelasan
Umum UU PPN No. 42 Tahun 2009 sampai Surat Edaran Dirjen Pajak No.
SE-145/PJ/2010 diterbitkan pada tanggal 22 Desember 2010 dan menyatakan
bahwa Surat Edaran Dirjen Pajak No. SE-08/PJ.52/1996 tidak berlaku lagi.
Berdasarkan tinjauan pustaka dan putusan Pengadilan Pajak, Peneliti
berkesimpulan bahwa untuk periode transisi yaitu April sampai dengan
Desember 2010, dengan tidak dapat diberlakukan secara retroaktif Surat
Edaran Dirjen Pajak No. SE-145/PJ/2010 sebagaimana dijelaskan di atas dan
belum dicabutnya Surat Edaran Dirjen Pajak No. SE-08/PJ.52/1996, maka
Surat Edaran Dirjen Pajak No. SE-08/PJ.52/1996 masih tetap berlaku.
Disamping itu, argumentasi yang menguatkan kesimpulan Peneliti adalah
bahwa dalam Pasal 4 ayat (1) huruf h UU PPN No. 42 Tahun 2009 mengatur
140
ketentuan mengenai pengenaan PPN atas ekspor jasa dengan tarif 10%
(origin/purchase principle), sedangkan dalam Pasal 7 ayat (2) huruf c UU
PPN No. 42 Tahun 2009 mengatur pengenaan PPN atas ekspor jasa dengan
tarif 0% (destination principle). Dengan demikian, peraturan-peraturan yang
mengatur
mengenai
PPN
tidak
dikenakan/dibebaskan
(destination
principle) atas jasa perdagangan adalah Penjelasan Umum dari UU PPN No.
42 Tahun 2009 beserta petunjuk teknisnya yaitu Surat Edaran Dirjen Pajak
No. SE-08/PJ.52/1996, sebelum dicabut dan digantikan dengan Surat Edaran
Dirjen Pajak No. SE-145/PJ/2010 pada tanggal 22 Desember 2010.
3.
Penerapan destination principle dan origin/purchase principle secara
simultan oleh suatu negara tidak direkomendasikan oleh OECD, karena akan
terjadi distorsi (tidak netral) atas kegiatan ekspor dan impor dalam bentuk
terjadinya pajak berganda (double taxation) atau tidak terjadinya/terhindar
pajak sama sekali (no taxation at all/absence of tax).
Semakin banyak
jurisdiksi/negara mengadopsi pendekatan yang sama (dengan menggunakan
destination principles yang diadopsi oleh banyak negara), semakin besar
pengurangan kompleksitas, ketidakpastian, risiko pajak berganda dan tidak
terjadinya pajak sama sekali.
Akan tetapi, untuk menerapkan prinsip tempat tujuan (destination
principle) bagi perdagangan internasional di bidang jasa (services) dan barang
tidak berwujud (intangible goods) lebih sulit dibandingkan dengan
perdagangan internasional untuk barang (tangible goods). Sifat jasa dan
barang tidak berwujud adalah sedemikian rupa sehingga mereka tidak dapat
141
dikenakan kontrol perbatasan (border control/border adjustments) dengan
cara yang sama seperti halnya diterapkan untuk barang. Oleh karena jasa dan
barang tidak berwujud bersifat abstrak, maka sulit untuk menentukan tempat
penyerahan/tempat dimana jasa dan barang tidak berwujud tersebut
dikonsumsi dan kebenaran akan terjadinya ekspor jasa dan barang tidak
berwujud sulit dipastikan (invisible) karena tidak adanya dokumen ekspor
yang dapat mengklarifikasikan bahwa jasa dan barang tiak berwujud tersebut
benar-benar diekspor sebagaimana halnya dengan barang yang dapat
dibuktikan dengan dokumen ekspor seperti Pemberitahuan Ekspor Barang
(PEB), Bill of Lading (dokumen pengiriman barang bahwa barang tersebut
benar-benar diekspor ke luar Daerah Pabean), Commercial Invoice dan Letter
of Credit (bahwa penerimaan uang berasal dari pelanggan dari luar Daerah
Pabean yang mengkonsumsi barang tersebut), dan sebagainya.
4.
Preseden yang dapat diambil dari Putusan Pengadilan Pajak atas perlakuan
PPN atas ekspor jasa pada umumnya dan perlakuan PPN atas kasus handling
commission pada PT ”X” pada khususnya, jelas-jelas menunjukkan ketidakpastian mengenai bagaimana suatu hukum harus ditegakkan, khususnya dalam
menjawab kasus handling commission pada PT ”X” tersebut yang berakhir
kepada:
1. Atas 3 (tiga) putusan Pengadilan Pajak mengabulkan permohonan
Banding Wajib Pajak (PT ”X”) terhadap kasus sengketa pajak atas
Banding PPN untuk masa pajak Agustus, Oktober dan Desember 2010,
akan tetapi;
142
2. Atas 6 (enam) putusan Pengadilan Pajak terjadi dissenting opinion dan
menolak permohonan Banding Wajib Pajak. (PT ”X”) terhadap kasus
sengketa pajak atas Banding PPN untuk masa pajak April sampai dengan
Juli, September dan Nopember 2010.
Sedangkan Preseden yang dapat diambil dalam Putusan Mahkamah
Agung atas kasus ekspor jasa terutama dalam era Undang-Undang PPN Lama
No. 18 Tahun 2000, cenderung menyatakan bahwa PPN tidak dikenakan atas
ekspor jasa pada umumnya dan jasa perdagangan pada khususnya, karena
pengenaan PPN atas ekspor jasa dalam era UU PPN lama No. 18 Tahun 2000
tersebut masih bersifat restriktif dan limitatif, dimana tidak ada ketentuan
yang jelas yang mengatur pengenaan PPN atas ekspor jasa dalam UU PPN
lama No. 18 Tahun 2000. Oleh karena kasus handling commission pada PT
”X” merupakan kasus yang pertama kali disidangkan dalam Pengadilan Pajak
pada saat UU PPN baru No. 42 Tahun 2009 diberlakukan dan belum adanya
aturan yang mencabut Surat Edaran Dirjen Pajak No 08/PJ.52/1996, tentunya
preseden putusan dari Mahkamah Agung atas kasus handling commission
pada PT ”X” sangat ditunggu-tunggu dan diharapkan dapat menjawab
bagaimana putusan seharusnya atas kasus tersebut dapat diterapkan guna
memenuhi rasa keadilan bagi Wajib Pajak dan kepastian hukum bagi
pelaksana keputusan, dalam hal ini pihak fiskus (DJP) sendiri dalam hal
menerapkan suatu aturan yang tepat di masa yang akan datang.
Berdasarkan
penjelasan
dan
hasil
penelitian
di
atas,
Peneliti
menyimpulkan bahwa perlakuan PPN atas ekspor jasa di Indonesia bersifat tidak
143
konsisten dan terjadi kesimpang-siuran dan ketidak-pastian hukum dalam
penerapan prinsip destinasi sekaligus prinsip asal atas PPN untuk ekspor jasa
termasuk jasa perdagangan. Pengecualian 3 (tiga) ekspor jasa sebagaimana
tercantum dalam daftar positif (yaitu jasa maklon, jasa konstruksi serta jasa
perbaikan dan perawatan) yang dikenakan PPN dengan tarif 0% dengan alasan
bahwa ketiga jasa tersebut dapat diukur kebenarannya dikonsumsi di luar negeri
karena terkait dengan transaksi induk/pokok atas barang yang diekspor ke luar
Daerah Pabean memberikan dampak
diskriminasi
bagi
kegiatan Jasa
Perdagangan yang jelas-jelas secara administrasi dapat dibuktikan bahwa komisi
yang diterima melekat atau terkait dengan induk/pokok transaksi perdagangan
barang yang terjadi. Dalam hal ini, apabila tidak terjadi transaksi perdagangan
barang dengan pihak konsumen (penerima manfaat) di luar negeri, maka komisi
tidak akan dibayarkan oleh wajib pajak luar negeri penerima manfaat (service
user) tersebut.
Perlakuan atas ekspor jasa yang sebenarnya berdasarkan teori dapat
digunakan prinsip destinasi, dalam prakteknya tidak digunakan. Hal ini
dipengaruhi oleh kurang yakinnya pihak DJP dalam memastikan tempat
penyerahan serta kebenaran terjadinya ekspor jasa dan juga alasan pengamanan
penerimaan Negara. Sebaliknya, negara-negara tetangga (Malaysia, Filipina,
Thailand, Taiwan, Tiongkok (dahulu RRC), Vietnam, Australia, New Zealand dan
negara-negara lainnya) memberi perlakuan berdasarkan teori dan menerapkan
prinsip destinasi. Dalam praktik perpajakan di Eropa yang merujuk pada EEC
Eight Directive dan di Australia yang merujuk pada Sec 38-190 GST Act 1999,
144
dan sesuai dengan kelaziman internasional, terdapat banyak negara juga telah
memberlakukan tarif 0% atas ekspor jasa (prinsip destinasi) dan terdapat
pengkreditan pajak masukannya agar ekspor jasa lebih kompetitif dan terdapat
pula kewajiban memungut PPN bagi pengimpor jasa. Untuk dokumentasinya
dapat meniru Australia, misalnya untuk jasa arsitek, eksportir JKP harus
menyerahkan rancangan arsiteknya, untuk legal advisor harus menyerahkan legal
opinion yang bersangkutan. Dapat pula meniru Tiongkok, dimana eksportir baik
barang maupun jasa hanya bisa mengklaim restitusi apabila dapat membuktikan
adanya transfer dana dari luar negeri atas transaksi ekspornya. Meskipun invoice
ataupun bill of lading tujuannya ke luar negeri namun bila pembayaran kontan
(dalam mata uang apapun) terjadi di Tiongkok maka fasilitas restitusi tidak dapat
dinikmati eksportir.
Masalah yang timbul dalam ekspor Jasa adalah masalah administrasi dan
pengawasan. Jasa yang invisible (tidak melekat pada suatu barang atau fisik) sulit
diadministrasikan dalam PEB atau dokumen pemberitahuan ekspor lainnya
sehingga membuka peluang besar bagi eksportir jasa untuk melakukan ekspor
fiktif dimana JKP sebenarnya dijual untuk pasar dalam negeri sehingga penjual
sama sekali tidak terkena PPN bahkan berhak mendapat restitusi pajak (yang
berarti pula kerugian bagi Negara). Kesulitan administrasi ekspor JKP juga
menyebabkan kompleksnya pemeriksaan dan peningkatan biaya pengawasan
pajak.
145
2.
Saran
Peneliti menyarankan agar alasan perumusan kebijakan PPN terutama
yang berkaitan dengan transaksi perdagangan internasional dan lintas batas
yuridiksi agar lebih didasarkan kepada ketentuan konsep PPN yang berlaku sesuai
dengan kelaziman internasional dan best practice yang berlaku dan tidak
didasarkan alasan pengamanan penerimaan Negara semata-mata. Dalam hal ini,
Peneliti menyarankan kepada pihak-pihak terkait, yaitu kepada:
a.
Direktorat Jenderal Pajak
Dalam hal ini, DJP dapat merubah paradigma untuk tidak semata-mata
berorientasi kepada penerimaan negara saja tetapi dapat menerapkan prinsipprinsip praktek perpajakan yang sesuai dengan kelaziman internasional. DJP
dapat mencari alternatif lain terkait dengan instrumen pengawasan atas ekspor
jasa dengan tidak membatasi hanya untuk 3 (tiga) jenis ekspor jasa sebagaimana
tercantum dalam Pasal 4 dari Peraturan Menteri Keuangan No. 70/PMK.03/2010,
karena banyak sekali ekspor jasa yang tidak bersifat abstrak, salah satunya adalah
jasa perdagangan. Salah satunya dapat mengikuti contoh negara lain yang sudah
benar-benar menetapkan tarif PPN atas ekspor jasa sebesar 0% (prinsip destinasi),
dimana untuk pembuktiannya, pihak pemberi jasa (service provider) di Dalam
Pabean harus dapat membuktikan beberapa dokumen diantaranya:
1. Surat Keterangan Domisili (Certificate of Domicille or Residence) dari
Penerima Jasa (Service User);
2. Kontrak atau Perjanjian atas transaksi Jasa yang ditanda-tangani dengan
service user dari luar negeri (non-Indonesian resident);
146
3. Bank Order atau bukti pembayaran lainnya dalam bentuk transfer dana (bukan
dana tunai) yang mengkonfirmasikan pembayaran yang dilakukan oleh pihak
service user di luar Daerah Pabean melalui bank atau media pembayaran
lainnya;
4. Khusus untuk Jasa Perdagangan, dimana Jasa tersebut sudah melekat dengan
Barang yang diekspor dan dapat dibuktikan dengan kontrak transaksi
perdagangan barang (kontrak induk/pokok) dan bukti dokumen ekspor barang
seperti PEB, Bill of Lading dan sebagainya disertai dengan kontrak jasa dan
perhitungan komisi dikaitkan dengan transaksi perdagangan barang tersebut.
Dalam hal ini, Jasa Perdagangan sudah sesuai dengan Pasal 7 ayat (2) huruf
(c) UU PPN No. 42 Tahun 2009 dan seharusnya dikenakan tarif PPN 0%,
sehingga PPN masukannya dapat dikreditkan dan bukan berdasarkan PPN
dibebaskan lagi seperti penerapan sebelumnya, sehingga PPN Masukan tidak
dapat dikreditkan. Pengenaan PPN atas Jasa Perdagangan dengan tarif 10%
merupakan salah satu bentuk diskriminasi, dimana alasan yang disampaikan
oleh DJP atas ketiga jenis ekspor jasa yang dikecualikan dari pengenaan PPN
dengan tarif 10 % justru terdapat dalam kriteria jasa perdagangan sehingga
menjadi tidak konsisten.
Surat Edaran DJP No. 145/PJ/2010 perlu dilakukan telaah ulang oleh
pihak DJP, karena tidak sesuai dengan Penjelasan Umum PPN yang menerapkan
PPN atas barang dan jasa di Daerah Pabean atau dikenal dengan prinsip konsumsi
dalam negeri (prinsip destinasi), Pasal 16B ayat (3) dan Pasal 7 ayat (2) huruf (c)
dari UU PPN No. 42 Tahun 2009. Surat Edaran DJP No. 145/PJ/2010 juga tidak
147
termasuk dalam jenis peraturan perundang-undangan sebagaimana dimaksud
dalam Pasal 7 ayat (1) Undang-Undang No. 12 Tahun 2011, dengan demikian
Surat Edaran tersebut termasuk dalam peraturan kebijakan (beleidsregel). Pihak
DJP perlu melakukan konsolidasi peraturan agar peraturan di tingkat atas sampai
dengan peraturan di tingkat bawah dapat berjalan secara konsisten dan tidak
tumpang tindih.
Selain ketiga jenis jasa yang dikenakan PPN dengan tarif 0%, Peneliti juga
menyarankan pengenaan tarif PPN 0% juga dapat dikenakan pada ekspor jasa
yang melekat pada barang atau bangunan fisik saja (sesuai dengan teori A. Tait)
yaitu:
a)
Jasa yang berkaitan dengan bumi dan bangunan mancanegara
b)
Penyewaan alat transport untuk dipakai di mancanegara
c)
Jasa yang berkaitan dengan barang dan kegiatan mancanegara
d)
Pekerjaan atau impor temporer untuk dire-ekspor
e)
Jasa pemrosesan barang untuk diekspor
Namun bisa pula jasa lain seperti pengalihan hak kepada WPLN (seperti
penjualan hak cipta dan royalti) atau jasa yang dinikmati di luar negeri dapat
dikenakan tarif PPN 0% seperti yang dilakukan Australia (Sec 38-190 GST Act
1999). Berdasarkan teori di atas, jasa perdagangan dapat dikatagorikan ke dalam
jasa yang berkaitan dengan barang dan kegiatan mancanegara, sehingga
seyogyanya pengenaan PPN diterapkan dengan menggunakan prinsip destinasi,
baik dengan menggunakan konsep ”free of tax” (PPN dibebaskan dan Pajak
masukan tidak dapat dikreditkan sebagaimana diterapkan dalam Penjelasan
148
Umum dan Pasal 16B ayat (3) UU PPN No. 42 Tahun 2009 dan petunjuk teknis
sebagaimana dimuat dalam Surat Edaran Dirjen Pajak No. SE-08/PJ.52/1996)
atau ”zero-rated” (PPN dipungut dengan tarif 0% tetapi PPN Masukan tetap dapat
dikreditkan) sebagaimana diterapkan dalam Pasal 7 ayat (2) huruf c dari UU PPN
No. 42 Tahun 2009.
b.
Pengadilan Pajak
Pengadilan Pajak perlu melakukan konsolidasi peraturan dan keputusan
agar putusan yang diterbitkan justru tidak membingungkan (dengan adanya
putusan yang kontradiktif) dan merugikan Wajib Pajak.
Putusan Pengadilan
Pajak seyogyanya dapat memberikan keputusan yang seadil-adilnya dan diambil
berdasarkan hasil penilaian pembuktian, berdasarkan peraturan perundangundangan perpajakan yang berlaku, dan berdasarkan keyakinan Hakim
sebagaimana tertuang dalam Pasal 78 Undang-Undang No. 14 Tahun 2002
tentang Pengadilan Pajak.
c.
Mahkamah Agung
Peneliti juga menyarankan sekiranya Hakim Mahkamah Agung yang
menangani kasus ini dapat melakukan judicial review (peninjauan kembali)
terhadap penerbitan Surat Edaran Dirjen Pajak No. SE-145/PJ/2010 yang
diterbitkan pada tanggal 22 Desember 2010, karena bertentangan dengan prinsip
tempat tujuan (destination principle) sebagaimana tertuang dalam Penjelasan
Umum, butir Pasal 16B ayat (3) dan butir Pasal 7 ayat (2) huruf (c) UU PPN No.
42 Tahun 2009. Negara Indonesia apabila tidak melakukan harmonisasi dengan
149
kebijakan yang berlaku sesuai dengan kelaziman praktik bisnis di dunia
internasional saat ini maka akan merugi dan dikucilkan dari pergaulan dan
perdagangan internasional terutama dalam hal ekspor jasa karena dirasakan tidak
kompetitif dalam harga dan maupun dalam kualitas pelayanan.
Bila negara
Indonesia
PPN
tetap
mengadopsi
kedua
prinsip
pemungutan
yaitu
purchase/origin principle dan destination principle secara simultan, maka akan
terjadi pajak berganda, dimana ekspor jasa akan dikenakan pajak di dalam negeri
dan juga di luar negeri, sehingga membuat ekspor jasa Indonesia tidak kompetitif.
Oleh karena itu pilihan menerapkan prinsip destinasi secara utuh (atas impor dan
ekspor) sesuai dengan rekomendasi OECD dan kelaziman internasional dengan
memberlakukan PPN dengan tarif 0% atas ekspor jasa seperti yang dilakukan oleh
negara-negara tetangga yang menganut prinsip tempat tujuan adalah pilihan yang
disarankan.
150