kalkulasi biaya berdasarkan aktivitas

KALKULASI BIAYA BERDASARKAN AKTIVITAS
ERLINA, SE.
Fakultas Ekonomi
Program Studi Akuntansi
Universitas Sumatera Utara
A. Biaya Perunit
Perusahaan yang menghasilkan satu jenis produk, perhitungan biaya perunit
produk sangat sederhana, yaitu total biaya yang berkaitan dengan unit produksi
dibagi dengan jumlah unit yang diproduksi. Walaupun konsep ini kelihatan sederhana,
tetapi didalam prakteknya dapat menjadi lebih rumit, karena hal berikut ini :
1. Total Biaya. Apakah yang dimaksud dengan total biaya adalah hanya biaya
produksi, atau biaya produksi ditambah biaya pemasaran atau semua biaya
perusahaan.
2. Pengukuran Biaya yang Dibebankan. Untuk pengukuran biaya yang dibebankan
kepada produk apakah biaya aktual atau biaya taksiran.
3. Pengkaitan Biaya dengan Produk. Jika perusahaan hanya menghasilkan satu jenis
produk, hal ini tidak menjadi masalah, tetapi jika perusahaan menghasilkan lebih
dari satu produk, bagaimana cara yang tepat untuk mengkaitkan biaya dengan
masing-masing produk yang bersangkutan.
B. Manfaat Biaya Perunit
1. Perusahaan Manufaktur
Sistem akuntansi biaya memiliki tujuan pengukuran dan pembebanan biaya
sehingga biaya perunit dari suatu produk dapat ditentukan. Informasi biaya
perunit adalah sangat penting bagi perusahaan manufaktur untuk penilaian
persediaan, penentuan laba, dan pengambilan keputusan lainnya. Pengungkapan
biaya persediaan dan penentuan laba adalah kebutuhan pelaporan keuangan
yang dihadapi setiap perusahaan pada setiap akhir periode.
Untuk menentukan biaya perunit, maka total biaya yang digunakan
tergantung tujuan informasi tersebut. Perusahaan dapat menggunakan biaya
produksi, atau biaya variabel, atau biaya produksi ditambah biaya non produksi.
Untuk pembuatan laporan keuangan untuk pihak eksternal, maka informasi biaya
perunit diperoleh dari total biaya produksi, sedangkan untuk pengambilan
keputusan untuk menerima atau menolak pesanan khusus, dalam kondisi
perusahaan beroperasi dibawah kapasitas produksi, maka informasi biaya yang
dibutuhkan adalah informasi biaya variabel.
2. Perusahaan Jasa
Perusahaan jasa juga memerlukan informasi biaya perunit. Pada dasarnya
untuk menghitung biaya perunit antara perusahaan jasa maupun perusahaan
manufaktur
adalah
sama.
Pertama
sekali,
perusahaan
jasa
harus
mengidentifikasi unit jasa yang disediakan dan mengidentifikasi total biaya untuk
unit jasa yang disediakan.
Perusahaan jasa maupun perusahaan manufaktur menggunakan data biaya
dengan tujuan yang sama, yaitu untuk menentukan profitabilitas, kelayakan
untuk memperkenalkan layanan baru, membuat keputusan harga jual dan
lainnya, hanya perusahaan jasa tidak memerlukan data biaya untuk menentukan
nilai persediaan, karena jasa tidak menghasilkan produk fisik.
2002 digitized by USU digital library
1
C. Kalkulasi Biaya
Ada dua cara yang lazim digunakan untuk mengukur biaya yang berhubungan
dengan produksi yaitu : (1) kalkulasi biaya aktual, dan (2) kalkulasi biaya normal.
1. Kalkulasi Biaya Aktual
Sistem biaya aktual (actual cost system) mengharuskan perusahaan
menggunakan biaya aktual dari seluruh sumber daya yang digunakan untuk produksi
baik biaya utama maupun biaya overhead untuk menentukan biaya perunit. Biaya
utama aktual sdapat dibebankan dengan menggunakan penelusuran langsung dan
dapat dibebankan secara tepat waktu, sehingga tidak terdapat masalah yang cukup
signifikan baik dari segi keakuratan maupun ketepatan waktu. Metode ini
mempunyai kelemahan dalam penggunaan biaya aktual untuk perhitungan biaya
perunit untuk biaya overhead.
Pembebanan biaya overhead aktual menciptakan konflik antara ketepatran
waktu dan keakuratan. Perusahaan harus menunggu sampai akhir tahun untuk
mengetahui biaya overhead tahun tersebut, karena biaya overhead sepanjang tahun
tersebut merupakan milik unit yang diproduksi sepanjang tahun tersebut.
Perusahaan memerlukan informasi biaya perunit sepanjang tahun, informasi ini
dibutuhkan secara tepat waktu baik untuk laporan keuangan interim maupun untuk
penetapan harga.
Beberapa pihak menyarankan untuk mempersingkat / memperpendek periode,
misalnya mingguan ataupun bulanan untuk menghitung biaya overhead aktual agar
tepat waktu. Ternyata saran ini juga mempunyai kelemahan karena menimbulkan
biaya perunit yang berfluktuasi. Hal ini terjadi karena : (1) terjadi biaya overhead
yang tidak merata dan, (2) produksi tidak merata. Sebagai ilustrasi, perhatikan
contoh berikut ini.
PT. Agung mengahsilkan satu jenis produk mainan dari plastik. Setiap unit
memerlukan 6 ons plastik dan 15 menit tenaga kerja. 1 ons plastik harga Rp. 300
dan tarif tenaga kerja Rp. 6.000 perjam. Harga plastik dan tarif tenaga kerja stabil,
sehingga biaya utama aktual perunit produk adalah Rp. 3.000. Biaya overhead setiap
bulannya
berbeda
seperti
tabel
dibawah
ini.
Jan-April
Mei-Agust
Sept-Des
Ovh Aktual
Rp. 20.000.000
Rp. 40.000.000
Rp.40.000.000
Unit Prod.
40.000
40.000
160.000
Ovh/unit
Rp
500
Rp.
1.000
Rp.
250
Karena biaya overhead berbeda setiap periode dari ketiga periode tersebut, maka
biaya perunit produk tersebut untuk tiap-tiap periode yang bersangkutan menjadi
berbeda-beda. Periode Januari sampai April biaya perunitnya adalah Rp.3.800,
Periode Mei sampai Agustus Rp. 4.300 dan periode September sampai Desember
Rp.3.350. Perbedaan ini disebabkan adanya produksi yang tidak merata, seperti
pada periode kedua dan ketiga, total biaya overheadnya sama tetapi unit yang
diproduksi berbeda. Perbedaan ini juga disebabkan oleh biaya utilities lebih tinggi
pada periode tertentu, misalnya pada periode pertama dan kedua, unit yang
diproduksi sama, tetapi biaya yang dikeluarkan pada bulan Februari lebih besar.
Masalah fluktuasi biaya overhead perunit dapat dihindarkan jika perusahaan
menunggu sampai akhir tahun, sehingga diperoleh biaya overhead perunit tahun
tersebut sebesar Rp. 417.
2. Kalkulasi Biaya Normal
Kalkulasi biaya normal (normal costing system) mengharuskan perusahaan
untuk mebebankan biaya aktual bahan langsung dan tenaga kerja langsung kepada
unit yang diproduksi, namun untuk overhead dibebankan berdasarkan estimasi yang
ditentukan terlebih dahulu. Kesulitan utama dari metode ini adalah perbedaan antara
tarif aktual dengan tarif yang telah ditentukan. Metode ini banyak digunakan oleh
2002 digitized by USU digital library
2
perusahaan karena sangat bermanfaat untuk pengambilan keputusan jangka pendek.
Tarif overhead yang ditentukan terlebih dahulu (predetermined overhead rate) dapat
dihitung dengan rumus berikut ini :
Overhead yang Dianggarkan
Tarif Overhead
= ----------------------------------------------Penggunaan Aktivitas yangDianggarkan
D. Kalkulasi Biaya Produk Tradisional
Kalkulasi biaya produk tradisional hanya membebankan biaya produksi pada
produk. Pembebanan biaya utama keproduk tidak memiliki kesulitan, karena dapat
menggunakan penelusuran langsung atau penelusuran penggerak yang sangat
akurat. Tetapi sebaliknya, biaya overhead memiliki masalah dalam pembebanan
biaya ke produk, karena hubungan antara masukan dan keluaran tidak dapat
diobservasi secara fisik.
Dalam sistem biaya tradisional, untuk membebankan biaya ke produk
digunakan penggerak aktifitas tingkat unit (unit level activity drivers), karena ini
merupakan faktor yang menyebabkan perubahan biaya sebagai akibat perubahan
unit yang diproduksi. Contoh penggerak tingkat unit yang secara umum digunakan
untuk membebankan overhead meliputi :
1. Unit yang diproduksi
2. Jam tenaga kerja langsung
3. Tenaga kerja langsung (rupiah)
4. Jam mesin
5. Bahan Langsung
Setelah mengidentifikasi penggerak (driver) tingkat unit, lalu memprediksi
tingkat keluaran aktifitas yang diukur oleh penggerak tersebut, yaitu apakah
berdasarkan aktifitas aktual yang diharapkan (expected activity level) dan aktifitas
normal (normal activity level). Expected activity level adalah output aktivitas yang
diharapkan dicapai oleh perusahaan pada tahun yang akan datang, sedangkan
normal activity level adalah output aktivitas rata-rata yang merupakan pengalaman
perusahaan dalam jangka panjang. Aktivitas normal mempunyai keunggulan berupa
penggunaan tingkat aktifitas yang sama dari tahun ke tahun, sehingga pembebanan
overhead ke produk tidak begitu berfluktuasi.
1. Tarif Pabrik Menyeluruh
Pembebanan overhead ke produk secara tradisional dapat menggunakan tarif
pabrik menyeluruh. Dengan menggunakan tarif ini, biaya overhead pertama sekali
diakumulasi dalam kelompok besar pabrik secara menyeluruh. Overhead dibebankan
pada kelompok hanya dengan menjumlahkan semua biay overhead yang diharapkan
terjadi di pabrik selama setahun. Karena semua biaya overhead adalah untuk pabrik,
maka pembebanan kepada kelompok dilakukan sangat akurat. Tahap selanjutnya
menghitung tarif pabrik menyeluruh dengan menggunakan satu penggerak tingkat
unit, biasanya adalah jam tenaga kerja langsung atau jam mesin. Untuk
menggambarkan penggunaan tarif pabrik menyeluruh, diberikan contoh berikut ini.
Belring memproduksi 2 jenis telepon yaitu tanpa kabel dan model reguler.
Perusahaan memiliki data estimasi dan data aktual sebagai berikut :
Overhead yang dianggarkan
$360.000
Aktifitas yang diharapkan (Jam TK Langsung)
100.000
Aktifitas aktual (Jam TT langsung)
100.000
Overhead Aktual
$380.000
Jika tarif ditentukan langsung berdasarkan jam tenaga kerja langsung, maka
tarif overhead yang ditentukan terlebih dahulu dapat dihitung dengan rumus
sebagai berikut :
2002 digitized by USU digital library
3
Tarif Overhead
Overhead yang dianggarkan
= --------------------------------Aktifitas yang diharapkan
$360
= -----------------------------------------100.000 jam tenaga kerja langsung
=
$3,60
Maka untuk mencari overhead yang dibebankan digunakan rumus berikut ini.
Ovh yang dibebankan
= tarif overhead x output aktual
= $3,60 x 100.000
= $360.000
Perbedaan antara overhead aktual dengan yang dibebankan disebut varian.
Belring terlalu rendah membebankan overhead sebesar $20.000, maka disebut
underapplied, jika terlalu tinggi disebut overapplied. Jika terjadi underapplied, maka
pada akhir tahun akan menambah harga pokok penjualan dan sebaliknya.
Biaya/unit produk Belring dapat dihitung sebagai berikut.
Tanpa
Unit yang Diproduksi
Jam Tenaga Kerja Langsung
Biaya Utama
Biaya Overhead
$3.60 x 10.000
$3.60 x 90.000
Total Biaya Produksi
Biaya / Unit
Kabel
10.000
10.000
$ 78.000
Reguler
100.000
90.000
$ 738.000
36.000
324.000
$ 114.000
$ 11,40
$ 1.062.000
$ 10,62
2. Tarif Departemental
Dasar pemikiran tarif departemental ini adalah untuk menghindari
pembebanan rata-rata seperti yang digunakan pada tarif pabrik menyeluruh.
Tarif departemental berasumsi bahwa beberapa departemen mungkin lebih
intensif overhead dibandingkan dengan yang lain, sehingga produk yang
menghabiskan waktu lebih banyak pada departemen akan dibebankan overhead
yang lebih besar dari yang menghabiskan waktu yang lebih sedikit.
Untuk menggambarkan tarif departemental ini, maka diberikan contoh berikut
ini. Dari contoh sebelumnya, asumsikan Belring memiliki dua departemen
produksi yaitu pabrikasi dan perakitan. Dengan data sebagai berikut.
Overhead Yang dianggarkan
Aktifitas diharapkan dan Aktual
Tanpa Kabel (jam TK Langsung)
Reguler (jam TK Langsung)
Pabrikasi
$ 252.000
Perakitan
$ 108.000
7.000
13.000
3.000
77.000
Total Jam TK Langsung
20.000
80.000
Aktifitasa Diharapkan dan Aktual
2002 digitized by USU digital library
4
Tanpa Kabel (jam mesin)
Reguler (jam mesin)
4.000
36.000
1.000
9.000
Total Jam Mesin
40.000
10.000
Karena departemen pabrikasi adalah intensif mesin, maka Belring
menggunakan tarif overhead berdasarkan jam kerja mesin. Sedangkan
Departemen perakitan adalah padat karya, maka tarif overhead berdasarkan jam
tenaga kerja langsung. Kedua tarif, pembebanan overhead serta biaya/unit dapat
dihitung sebagai berikut.
Overhead yang dianggarkan
Tarif Pabrikasi = -------------------------------Jam Mesin yang diharapkan
$ 252.000
= ---------------------40.000
= $ 6,30
Overhead yang dianggarkan
Tarif Perakitan = -------------------------------------Jam TK Langsung yang diharapkan
$ 108.000
= --------------------80.000
= $ 1,35
Ovh yang dibebankan
= ($6,3 x 40.000) + ($1,35 x 80.000)
= $ 360.000
Perhitungan Biaya Perunit
Tarif Departemental
Tanpa Kabel
Reguler
Biaya Utama
$ 78.000
$ 738.000
Biaya Overhead
(1,35 x 3.000) + (6,30 x 4.000)
29.950
(1,35 x 77.000) + (6,30 x 36.000)
330.750
Total Biaya Produksi
Unit Produksi
Biaya/Unit
$ 107.250
10.000
$ 10.73
$ 1.068.750
100.000
$ 10,69
E. Keterbatasan Sistem Akuntansi Biaya
Tarif pabrik menyeluruh dan tarif departemental telah digunakan secara
sukses. Namun pada beberapa situasi tarif tersebut menimbulkan distorsi yang dapat
membuat stress perusahaan yang berproduksi dalam lingkungan produksi canggih
(advanced manufacturing environtment). Gejala-gejala dari sistem biaya yang
ketinggalan jaman diantaranya sebagai berikut.
1. Hasil dari penawaran sulit dijelaskan
2. Harga pesaing nampak lebih rendah sehingga kelihatan tidak masuk akal.
3. Produk-produk yang sulit diproduksi menunjukkan laba yang tinggi.
4. Manajer operasional ingin menghentikan produk-produk yang kelihatan
menguntungkan.
5. Marjin laba sulit dijelaskan.
6. Pelangganm tidak mengeluh atas naiknya harga.
2002 digitized by USU digital library
5
7. Departemen akuntansi menghabiskan banyak waktu untuk memberi data biaya
bagi proyek khusus.
8. Biaya produk berubah karena perubahan peraturan pelaporan.
F. Kalkulasi Biaya Produk Berdasarkan Aktivitas
Sistem biaya berdasarkan aktivitas (Activity Based Cost System = ABC System),
pertama kali menelusuri biaya aktifitas dan kemudian ke produk. Oleh sebab itu ABC
merupakan proses dua tahap, tetapi pada tahap pertama menelusuri biaya overhead
ke aktifitas bukan ke unit organisasi seperti pabrik dan departemen. Tahap kedua
yaitu pembebanan biaya produk dengan menekankan pada penelusuran langsung
dan penelusuran penggerak.
Perbedaan utama dari metode tradisional dengan ABC adalah pada sifat dan
jumlah penggerak biaya yang digunakan. ABC menggunakan biaya aktifitas
berdasarkan unit maupun nonunit. Kalkulasi biaya ABC menghasilkan biaya produk
yang semakin akurat.
Dari perspektif manajerial, sistem ABC menawarkan lebih dari sekedar
informasi biaya produk yang akurat, tetapi juga menyediakan informasi tentang
biaya dan kinerja dari aktifitas dan sumber daya serta dapat menelusuri biaya-biaya
secara akurat ke objek biaya selain produk.
1. Tahap Pertama
Tahap pertama dari sistem ANC adalah mengidentifikasi aktifitas, biaya
dikaitkan dengan masing-masing aktifitas, dan aktifitas serta biaya yang berkaitan
dibagi kedalam kumpulan yang sejenis. Suatu perusahaan kemungkinan mempunyai
beratus-ratus aktifitas yang berbeda, perusahaan menentukan driver aktifitas yang
berkaitan dengan setiap aktifitas dan menghitung masing-masing tarif overhead,
sehingga menghasilkan ratusan tarif overhead.
Untuk mengurangi jumlah tarif overhead tersebut diperlukan perampingan
proses, aktifitas dikelompokkan pada kumpulan yang sejenis. Setelah satu kelompok
biaya didefinisikan, biaya perunit dari driver aktifitas dihitung yang disebut dengan
tarif kelompok. Pada sistem ABC ini tahap pertama pada dasarnya terdiri dari :
a. Identifikasi aktifitas
b. Pembebanan biaya ke aktifitas
c. Aktifitas yang berkaitan dikelompokkan untuk membentuk kumpulan sejenis.
d. Biaya aktifitas yang dikelompokkan dijumlahkan untuk mendefinisikan
kelompok biaya sejenis.
e.Tarif overhead kelompok dihitung
Untuk menggambarkan proses ini, kita kembali pada contoh sebelumnya.
Diasumsikan Belring mempunyai empat aktifitas yaitu persiapan, penanganan bahan,
daya dan pengujian, dengan data :
1.
Kelompok Tingkat Batch
Kelompok Tingkat Unit
Persiapan
$ 120.000
Tenaga
$ 100.000
Penanganan Bahan 60.000
Pengujian
80.000
Total
$ 180.000
Total
$ 180.000
2. Proses Produksi
= 30
3. Jam Mesin
= 50.000 Jam
Dari data diatas, maka hasil tahap pertama dapat dilihat berikut ini :
Prosedur Tahap Pertama
ABC System
Kelompok Tingkat Batch :
Persiapan
$ 120.000
Biaya Penanganan Bahan
60.000
Total Biaya
$ 180.000
2002 digitized by USU digital library
6
Proses Produksi :
Tanpa Kabel : 20
Reguler
: 10
Total
: 30
Tarif Kelompok (Biaya per proses)
Kelompok Tingkat Unit :
Biaya Daya
Biaya Pengujian
Total Biaya
Jam Mesin :
Tanpa Kabel : 5.000
Reguler
: 45.000
Total
: 50.000
Tarif Kelompok (Biaya per Jam Mesin)
$
6.000
$ 100.000
80.000
$ 180.000
$
3,60
2. Tahap Kedua
Pada tahap kedua, biaya dari setiap kelompok overhead ditelusuri ke produk,
dengan menggunakan tarif kelompok yang telah dihitung. Pembebanan overhead
dari setiap kelompok biaya kepada setiap produk dihitung sebagai berikut :
Ovh Dibebankan = Tarif Kelompok x Unit Driver Yang Dikonsumsi
Dengan data tahap pertama, maka biaya perunit dengan sistem ABC adalah
sebagai berikut :
Biaya Perunit
ABC System
Biaya Utama
Biaya Overhead :
Kelompok Tingkat Batch :
($ 6.000 x 20)
($ 6.000 x 10)
Kelompok Tingkat Unit :
($ 3,60 x 5.000)
($ 3,60 x 40.000)
Total Biaya Produksi
Unit Produksi
Biaya Perunit
2002 digitized by USU digital library
Tanpa Kabel
$ 78.000
Reguler
$ 738.000
120.000
60.000
18.000
$ 216.000
10.000
$ 21,60
162.000
$ 960.000
100.000
9,60
7